Korekty Cen Transferowych według Dyrektywy UE

Alert autorstwa eksperta PKF (Patrycja Góreczna-Zabawa – Konsultant ds. Cen Transferowych)

Korekty cen transferowych według Dyrektywy Rady UE w sprawie cen transferowych można podzielić na dwie główne kategorie: korekty, których organy podatkowe dokonują po złożeniu przez spółkę deklaracji podatkowej, oraz korekty, których dokonuje się przed złożeniem deklaracji podatkowej podmiotu. Do pierwszej kategorii zaliczają się korekty pierwotne i współzależne, natomiast do drugiej korekty wyrównawcze.

Korekty pierwotne zwiększają podlegające opodatkowaniu dochody podmiotu, jeżeli transakcje transgraniczne z przedsiębiorstwem powiązanym nie zostały przeprowadzone na zasadach obowiązujących między niezależnymi konkurentami. Korekty współzależnej dokonuje się w odpowiedzi na korektę pierwotną, aby wyeliminować podwójne opodatkowanie, które może wystąpić w wyniku korekty pierwotnej. Korekta współzależna jest niezbędna w przypadku, gdy organy podatkowe zwiększają dochód podmiotu w jednym państwie, co wymaga obniżenia zobowiązania podatkowego w drugim podmiocie znajdującym się w innej jurysdykcji podatkowej.

Aby dokonać korekty współzależnej, muszą zostać spełnione określone warunki:

• zwrócono się z prośbą do państwa członkowskiego, które wyraziło na nią zgodę, potwierdzając, że korekta pierwotna jest zgodna z zasadą ceny rynkowej,
• skutkiem korekty pierwotnej jest opodatkowanie w innej jurysdykcji (innym państwie członkowskim) kwoty zysków, które były już opodatkowane w państwie członkowskim, do którego zwrócono się o korektę współzależną,
• w przypadku, gdy korekty pierwotnej dokonała jurysdykcja państwa trzeciego, korekta może zostać dokonana na podstawie umowy podatkowej mającej na celu zapobieganie podwójnemu opodatkowaniu.

Jednym z celów wprowadzenia Dyrektywy jest zapewnienie możliwości dokonywania korekt współzależnych w ramach procedury wzajemnego porozumiewania oraz procedury przyspieszonej, co pozwoli zapobiec podwójnemu opodatkowaniu podmiotów realizujących transakcje transgraniczne. Jest to korzystne dla przedsiębiorstw państw członkowskich Unii Europejskiej. Organy podatkowe państw UE mogą dokonać korekty współzależnej na podstawie umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, międzyrządowej konwencji w sprawie eliminowania podwójnego opodatkowania z 1990 r. lub Dyrektywy Rady UE nr 2017/185237. Nie są to jednak jedyne procedury, które mogą być zastosowane w przypadku korekty współzależnej.

Dyrektywa w artykule 6 ust. 3 przedstawia procedurę dokonania korekty współzależnej na wniosek podatnika w związku z korektą pierwotną dokonaną w innej jurysdykcji. Wniosek złożony przez podatnika powinien zawierać okoliczności faktyczne i prawne potwierdzające zachowanie zasady ceny rynkowej (w tym dokumentację cen transferowych), dokument potwierdzający ostateczny charakter korekty pierwotnej (w przypadku braku ostatecznej korekty należy wskazać warunki, po spełnieniu których korekta stanie się ostateczna) oraz informację o efektywnej stawce podatkowej dla każdego państwa członkowskiego, którego dotyczy korekta, obliczoną według Dyrektywy Rady UE nr 2022/2523.

Po przedłożeniu wniosku organy podatkowe państw członkowskich w terminie 40 dni informują podatnika o uznaniu lub braku uznania wniosku podatnika za dopuszczalny. W przypadku braku dostarczenia wymaganych informacji organy podatkowe przyznają podatnikowi 40 dni na uzupełnienie braków. Procedura przyznania lub odrzucenia korekty powinna być zakończona w ciągu 200 dni od otrzymania wniosku. Procedura ta może zostać jednokrotnie przedłużona o 100 dni, jeżeli podatnik i organy podatkowe zaangażowanych państw wyrażą zgodę na takie przedłużenie. W przypadku odrzucenia korekty, podatnik zachowuje prawo do skorzystania z procedury wzajemnego porozumiewania na mocy umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, międzyrządowej konwencji w sprawie eliminowania podwójnego opodatkowania z 1990 r. lub Dyrektywy Rady UE nr 2017/185237.

Możliwość dokonania korekty współzależnej posiadają również organy podatkowe państw członkowskich w ramach wspólnych kontroli podatkowych, jeżeli organy państw zaangażowanych ustalą zgodną cenę transferową oraz korekty pierwotna i współzależna zostaną przyznane w odniesieniu do tej samej kwoty we wszystkich zaangażowanych państwach członkowskich.

Przyczynami odmowy dokonania korekty współzależnej przez organy podatkowe państw członkowskich są: uznanie korekty pierwotnej za niezgodną z zasadą ceny rynkowej, brak opodatkowania zysków podmiotu w państwie członkowskim oraz dokonanie korekty przez państwo trzecie, z którym nie zawarto umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Korekta wyrównawcza jest korektą dokonywaną przez podatnika, mającą na celu dostosowanie ceny transferowej do warunków rynkowych. Cena wynikająca z korekty różni się od kwoty faktycznie naliczonej w transakcji między przedsiębiorstwami powiązanymi. W celu ujednolicenia podejścia wewnątrzunijnego do korekt wyrównawczych, w artykule 7 Dyrektywy określono warunki, na jakich państwa członkowskie powinny uznawać korekty wyrównawcze. Podatnik powinien dołożyć racjonalnych starań, aby wynik transakcji był oparty na warunkach rynkowych, dokonać symetrycznej korekty w księgach rachunkowych we wszystkich zaangażowanych państwach członkowskich, konsekwentnie stosować to samo podejście na przestrzeni czasu, dokonać korekty przed złożeniem deklaracji podatkowej oraz być w stanie wyjaśnić, dlaczego prognoza nie odpowiadała ostatecznie osiągniętemu wynikowi.

Dyrektywa ujednolica unijne podejście do korekt wyrównawczych, które na gruncie polskiego prawa są uregulowane w art. 11e Ustawy o CIT oraz 23q Ustawy o PIT. Obie podstawy prawne wskazują na jednakowe warunki uznania korekty przychodów lub kosztów uzyskania przychodów za korektę cen transferowych zarówno dla podmiotów podlegających opodatkowaniu podatkiem od osób fizycznych, jak i podatkiem od osób prawnych. Warunki te obejmują ustalenie warunków transakcji kontrolowanych zgodnie z zasadami obowiązującymi między podmiotami niepowiązanymi, zmianę istotnych okoliczności mających wpływ na ustalone warunki lub znane faktycznie poniesione koszty lub uzyskane przychody, posiadanie oświadczenia podmiotu powiązanego lub dowodu księgowego potwierdzającego korektę cen transferowych w tej samej wysokości oraz istnienie podstawy prawnej do wymiany informacji podatkowych z państwem, w którym podmiot powiązany ma miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd.

Podsumowując, unijna Dyrektywa stanowi rozszerzenie i dopełnienie warunków określonych w polskich ustawach podatkowych. Wprowadzenie przez Dyrektywę procedur przeprowadzania korekt pierwotnych i współzależnych ma szansę ograniczyć międzynarodowe spory dotyczące kwestii uznawania wewnątrzwspólnotowych korekt cen transferowych.