Metody weryfikacji cen transferowych według Dyrektywy w sprawie cen transferowych

Alert autorstwa eksperta PKF (Patrycja Góreczna-Zabawa – Konsultant ds. Cen Transferowych).

Przedmiotem niniejszego artykułu jest przedstawienie metod weryfikacji cen transferowych na gruncie procedowanej Dyrektywy Rady w sprawie cen transferowych (dalej Dyrektywa), która zgodnie z planem ma wejść w życie już 1 stycznia 2025 roku.

Zgodnie z art. 9 Dyrektywy, cenę rynkową stosowaną w transakcji między przedsiębiorstwami powiązanymi ustala się przy użyciu jednej z następujących metod ustalania cen transferowych:

• metody porównywalnej ceny niekontrolowanej;
• metody ceny odprzedaży;
• metody koszt plus;
• metody marży transakcyjnej netto;
• metody podziału zysku.

Opis każdej z metod weryfikacji ceny transferowej znajduje się w art. 3 Dyrektywy, w którym znajdują się definicje pojęć użytych w opisywanym akcie prawnym.

Metoda porównywalnej ceny niekontrolowanej polega na porównaniu ceny towarów lub usług przekazywanych w ramach transakcji między podmiotami powiązanymi z ceną takich towarów lub usług przekazywanych w porównywalnej transakcji między podmiotami niepowiązanymi, dokonanej w porównywalnych okolicznościach. Metoda PCN znajduje zastosowanie do transakcji podatnika w dwóch wariantach: wewnętrznym lub zewnętrznym.

Punktem wyjścia do zastosowania metody ceny odsprzedaży jest cena, po której produkt zakupiony od podmiotu powiązanego odsprzedaje się podmiotowi niezależnemu. Cena ta jest następnie pomniejszana o odpowiednią marżę brutto, ustalaną na podstawie marży brutto w porównywalnych transakcjach między podmiotami niepowiązanymi. Wartość, która pozostaje po odjęciu marży ceny odsprzedaży można uznać za cenę rynkową pierwotnej transakcji.

Metoda koszt plus charakteryzuje się wyliczeniem kosztów ponoszonych przez dostawcę lub usługodawcę w związku z transakcją pomiędzy podmiotami powiązanymi. Do tych kosztów doliczany jest odpowiedni narzut ustalany poprzez odniesienie do narzutu pobieranego przez dostawców/usługodawców w porównywalnych transakcjach z podmiotami niepowiązanymi. Rynkową wartość narzutu można ustalić poprzez odniesienie do narzutu, jaki ten sam dostawca/usługobiorca ustala w porównywalnych transakcjach z podmiotami niepowiązanymi (porównanie wewnętrzne), lub poprzez odniesienie do narzutu ustalonego w porównywalnych transakcjach przez przedsiębiorstwa niezależne (porównanie zewnętrzne).

Metoda marży transakcyjnej netto porównuje marżę zysku netto z określonej bazy (np. kosztów, sprzedaży, aktywów), którą podatnik uzyskuje w transakcji między podmiotami powiązanymi z marżą zysku netto uzyskiwaną w porównywalnych transakcjach między podmiotami niepowiązanymi. Rynkowy poziom marży netto ustala się poprzez odniesienie do marży netto, jaką ten sam podatnik uzyskuje w porównywalnych transakcjach z podmiotami niepowiązanymi (porównanie wewnętrzne), lub poprzez odniesienie do marż uzyskiwanych w porównywalnych transakcjach przez podmioty niezależne (porównanie zewnętrzne).

Metoda podziału zysków określa łączny zysk z transakcji między podmiotami powiązanymi, który to następnie jest dzielony pomiędzy te podmioty w uzasadniony ekonomicznie sposób, aby osiągnąć podział zysków zbliżony do tego, jaki podmioty niezależne uzgodniłyby między sobą na warunkach rynkowych. Wybór metody może być poparty danymi rynkowymi lub danymi wewnętrznymi. Dane wewnętrzne, które są niezbędne dla wykorzystania tej metody zależne są od konkretnej transakcji np. mogą być to koszty operacyjne, wydatki na badania i rozwój.

Na podstawie art. 9 ust. 2 Dyrektywy, stosowanie innych metod i technik wyceny umożliwiających określenie ceny rynkowej jest dopuszczalne wtedy, gdy żadna z przedstawionych powyżej metod nie jest odpowiednia ani niemożliwe jest jej zastosowanie, biorąc pod uwagę okoliczności danej sprawy lub gdy wybrana metoda lub technika wyceny jest zgodna z zasadą ceny rynkowej i pozwala na bardziej wiarygodne oszacowanie wyniku rynkowego niż metody wymienione powyżej.

Zgodnie z art. 10 Dyrektywy najodpowiedniejszą metodę ustalania cen transferowych wybiera się spośród metod ustalania cen transferowych przedstawionych powyżej z uwzględnieniem następujących kryteriów:

• mocnych i słabych stron poszczególnych metod ustalania cen transferowych;
• stosowności metody ustalania cen transferowych ze względu na charakter transakcji między podmiotami powiązanymi, określonej w szczególności w oparciu o analizę funkcji pełnionych przez każde z przedsiębiorstw w ramach transakcji między podmiotami powiązanymi, z uwzględnieniem wykorzystanych aktywów i przyjętego ryzyka;
• stopnia porównywalności transakcji między podmiotami powiązanymi z transakcjami między podmiotami niepowiązanymi, w tym wiarygodności ewentualnych korekt porównywalności, które mogą być konieczne, aby wyeliminować różnice między tymi transakcjami;
• dostępności wiarygodnych informacji niezbędnych do zastosowania wybranej metody ustalania cen transferowych.

Regulacje Dyrektywy oraz polskie regulacje dotyczące metod ustalania cen transferowych zawarte w art. 23 p Ustawy o PIT oraz 11 d Ustawy o CIT znajdują oparcie w rozdziale II Wytycznych OECD. Z tego też względu wszystkie przedstawione powyżej akty prawne posiadają  tożsame podejście zarówno w zakresie definicji metod, hierarchii ich zastosowania oraz zasad wyboru najodpowiedniejszej metody.

W zakresie stosowania innych technik wyceny Dyrektywa zawiera odesłanie do prac Wspólnego Forum UE ds. Cen Transferowych (EU Joint Transfer Pricing Forum) tj. grupy ekspertów utworzonej przez Komisję w 2002 r. w celu opracowywania propozycji pragmatycznych i nielegislacyjnych rozwiązań praktycznych problemów wynikających z praktyki stosowania cen transferowych w Unii, do których nie odsyłają polskie regulacje. Jest to jedyna różnica pomiędzy obecnymi krajowymi regulacjami a procedowaną Dyrektywą w zakresie metod weryfikacji cen transferowych.